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RFP理财规划师解读“个税改革”亮点—“反避税规则”

更新时间:2019-05-07

借鉴《中华人民共和国企业所得税法》的成熟经验,《中华人民共和国个人所得税法》(2018年修订)(2019年1月1日生效)(以下简称新《个人所得税法》)首次增加反避税条款,于第八条规定个人不按独立交易原则转让财产、在境外避税地避税、实施不合理商业安排获取不当税收利益等避税行为,税务机关有权按照合理方法进行纳税调整。


2018年10月20日,财政部和国家税务总局发布的《中华人民共和国个人所得税法实施条例(修订草案征求意见稿)》(以下简称《实施条例意见稿》)细化了与反避税有关的“关联方、独立交易原则、受控外国企业、实际税负明显偏低”等概念和标准。


其中诸多事项将对高净值人士产生不同程度的影响。


一、新个税法“反避税条款”到底讲了什么


(一)向关联方无偿或低价交易


《个人所得税法》第八条第一款第一项规定:个人与其关联方之间的业务往来不符合独立交易原则而减少本人或者其关联方应纳税额,且无正当理由。


《实施条例意见稿》第二十五条明确:关联方是指与个人有下列关联关系之一的个人、企业或者其他经济组织,包括三种情形:

1

夫妻、直系血亲、兄弟姐妹,以及其他抚养、赡养、扶养关系;

2

资金、经营、购销等方面的直接或者间接控制关系;

3

其他经济利益关系。


个人之间有第(1)项关联关系的,其中一方个人与企业或者其他组织存在第(2)项与第(3)项关联关系的,另一方个人与该企业或者其他组织构成关联方。


例如,范某某是A公司的控股股东,那么范某某的夫妻、直系血亲、兄弟姐妹,以及其他与范某某形成抚养、赡养、扶养关系的个人与A公司构成关联方。


独立交易原则是一个非常抽象的概念,《实施条例意见稿》明确独立交易原则是指没有关联关系的交易各方,按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。明确某笔交易是否为关联交易,意义在于如纳税人未按照独立交易原则进行交易,税务机关有权按照合理方法进行纳税调整。


值得注意的是,个税法体系中存在一些保护条款,比如2015年1月1日施行的《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》规定,具有法律效力身份关系的主体,包括配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人,转让股权或继承的股权转让收入明显偏低(此处不代表不征收或免税),视为有正当理由。


例如,范某某将其持有的A公司股权以100万元的价格转让给李某,而相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的价格为200万元,如果范某某不能证明其与李某存在具有法律效力的身份关系,税务机关有可能以该笔交易不符合独立交易原则而要求范某某按照200万元的交易价格缴纳个人所得税。


(二)受控外国企业


新《个人所得税法》第八条第一款第二项规定:居民个人控制的,或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家(地区)的企业,无合理经营需要,对应当归属于居民个人的利润不作分配或者减少分配。


1、《实施条例意见稿》定义“控制”为:

(1) 居民个人、居民企业直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份,且由其共同持有该外国企业50%以上股份;

(2) 居民个人、居民企业持股比例未达到第一项规定的标准,但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制。


2、《实施条例意见稿》明确“实际税负明显偏低”是指实际税负低于《中华人民共和国企业所得税法》规定的税率的50%。


随着“高净值人群”在社会经济中的影响力逐年增大,这些高收入群体在税收方面同样引起了税务部门的重视。高收入群体在避税地设立公司、搭建多层架构的行为非常普遍,个人持有或个人和企业共同控制的离岸公司如果不进行分红,则不会发生纳税义务。


新《个人所得税法》引入反避税条款后,个人在海外低税率国家设立的离岸公司,如果存在无合理经营需要不分配或少分配利润的情形,将面临被判定为“受控外国企业”而被迫接受税务机关对个人纳税调整的风险。


虽然受控外国企业的概念早已见诸企业所得税法,只是受制于过去境内外信息流通障碍而难以实施。但随着CRS推进带来的金融信息透明化,离岸公司税收管理曾存在的掣肘将逐步被清除。


因此,建议存在“受控外国企业”的高净值人士积极进行整体税务筹划,及时清理潜在税务风险,确保新《个人所得税法》正式实施后个人整体税务的合法合规。


(三)个人实施其他不具有合理商业目的的安排


新《个人所得税法》第八条第一款第三项规定:个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。根据《实施条例意见稿》的解释,不具有合理商业目的是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。


二、“183天”与“5年安全港规则”


除“个税改革”新增的一般反避税条款外,此次新《个人所得税法》将1年的标准调整为183天,也是缩小避税空间的手段之一。


反避税规则解读中我们提到“6年安全港规则”,《实施条例意见稿》在6年规则的基础上保留了单次连续离境超过30天的豁免规则,即在中国无住所的个人可以通过五年内任何一年满足一次离境超过30天的条件,可仅就其中国境内的收入缴税。


《实施条例意见稿》保留了此宽免政策。需注意的是,享受安全港规则的前提是完成新《个人所得税法》要求的备案工作,已获得海外身份的高净值人士应注意判别自己的税务居民身份,确保自身税务合规。

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三、个人赠与、赞助财产等行为视同转让


《实施条例意见稿》第十六条引入了赠予财产视同转让的规则:“个人发生非货币性资产交换,以及将财产用于捐赠、偿债、赞助、投资等用途的,应当视同转让财产并缴纳个人所得税,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”


2011年《个人所得税法》体系下,个人无偿将财产赠予他人的行为一般不会被界定为所得,不需要缴纳个人所得税。


《实施条例意见稿》引入视同转让规则后,除非另有如亲属间的股权转让行为等明确的例外规定,个人将财产用于赠予、偿债、赞助、投资等行为,均应当视同个人的财产转让行为,就增值部分按财产转让所得的20%缴纳个人所得税。很明显,虽然无偿转让方并无经济利益的流入,但税务上将视同有相当于市场同类资产价值的经济利益流入。


近年来,随着国际涉税信息情报交换与共享的推进,为反避税立法及执法奠定了良好的信息基础。


2015年12月17日,我国签署了《金融账户涉税信息自动交换之多边政府间协议》


2017年9月中国个人及其控制的公司在特定的56个国家和地区开设的银行账户信息将主动呈报于中国税务机关


2018年9月将再增加40个国家和地区


另外,大数据和人工智能的发展也为税务机关掌握个人收入信息提供了新的技术手段


随着个税反避税条款的引入与个税漏洞的修补,可以预想如高净值人士存在不合理的涉税安排,税务机关将会采取手段追缴税款,高净值人士个人及家庭整体税务筹划可谓迫在眉睫。

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